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司法會(huì)計(jì)鑒定風(fēng)險(xiǎn)的畢業(yè)論文
隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)案件日趨上升，司法機(jī)關(guān)在辦理經(jīng)濟(jì)案件時(shí)涉及的會(huì)計(jì)問(wèn)題也隨之增加，司法會(huì)計(jì)鑒定業(yè)務(wù)相應(yīng)增多。然而，司法會(huì)計(jì)鑒定與傳統(tǒng)的審計(jì)不同。司法會(huì)計(jì)鑒定是鑒定人依據(jù)訴訟法和司法部《司法鑒定程序通則(試行)》規(guī)定進(jìn)行的一項(xiàng)訴訟活動(dòng)，其目的是查明案件中涉及的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專門性問(wèn)題。鑒定人出具的鑒定結(jié)論是法定的訴訟證據(jù)，其證明力一般大于其他書證(如審計(jì)結(jié)論)。審計(jì)是審計(jì)人員依據(jù)財(cái)政部《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》等執(zhí)行的一種社會(huì)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、鑒證和評(píng)價(jià)活動(dòng)，其目的是對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性和公允性發(fā)表意見(jiàn)。兩者的性質(zhì)不同、依據(jù)不同、目的也不同，因而操作中也存在著很大的差異。鑒定人如果依照審計(jì)程序進(jìn)行司法會(huì)計(jì)鑒定，將實(shí)質(zhì)上的審計(jì)報(bào)告冠以司法會(huì)計(jì)鑒定書之名，必然會(huì)影響司法活動(dòng)的效率和效果，還可能使事務(wù)所面臨處罰甚至訴訟風(fēng)險(xiǎn)。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在從事鑒定業(yè)務(wù)時(shí)，必須時(shí)刻關(guān)注司法會(huì)計(jì)鑒定的特性，密切注意執(zhí)業(yè)過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)控制，防止鑒定結(jié)論出現(xiàn)錯(cuò)誤或重大缺陷。
一、鑒定受理階段的風(fēng)險(xiǎn)控制
鑒定受理是鑒定工作的第一環(huán)節(jié)，此階段鑒定人應(yīng)從兩方面著手進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)控制：一是保證程序合法；二是根據(jù)案情和鑒定要求，進(jìn)行初步的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，決定是否受理委托。
司法會(huì)計(jì)鑒定業(yè)務(wù)的受理程序不同于一般的審計(jì)業(yè)務(wù)。一般的審計(jì)業(yè)務(wù)大多是由被審計(jì)單位自主委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行，而司法會(huì)計(jì)鑒定業(yè)務(wù)則不同。根據(jù)《司法鑒定程序通則(試行)》第十四條規(guī)定：“司法鑒定機(jī)構(gòu)接受司法機(jī)關(guān)、仲裁案件當(dāng)事人的司法鑒定委托。在訴訟案件中，在當(dāng)事人負(fù)有舉證責(zé)任的情況下，司法鑒定機(jī)構(gòu)也可以接受當(dāng)事人的司法鑒定委托。當(dāng)事人委托司法鑒定時(shí)一般通過(guò)律師事務(wù)所進(jìn)行。”可見(jiàn)，在訴訟案件中，如果直接接受當(dāng)事人委托進(jìn)行鑒定，會(huì)因缺乏律師介入導(dǎo)致程序不合法而使鑒定結(jié)論沒(méi)有法律效力。同時(shí)，作為訴訟參與人，鑒定人還應(yīng)遵守訴訟法中有關(guān)回避制度的規(guī)定。接受委托前，鑒定人必須了解案情和鑒定要求，然后量力而行。經(jīng)濟(jì)案件通常涉及面廣、案情錯(cuò)綜復(fù)雜、影響深遠(yuǎn)，要求鑒定人員具備良好的職業(yè)道德和豐富的從業(yè)經(jīng)驗(yàn)及高超的鑒定技術(shù)，鑒定人員必須知彼知己而后量力而行。此外，由于歷史的原因，目前許多送鑒人員所提出的鑒定要求的適當(dāng)性較差，通常會(huì)將鑒定目的當(dāng)作鑒定要求提出。對(duì)此，鑒定人應(yīng)與送鑒人員協(xié)商修改鑒定要求。
二、鑒定過(guò)程的風(fēng)險(xiǎn)控制
鑒定過(guò)程是司法會(huì)計(jì)鑒定工作的核心環(huán)節(jié)，是司法會(huì)計(jì)鑒定人以科學(xué)的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)和客觀的證據(jù)材料為依據(jù)、經(jīng)過(guò)科學(xué)的邏輯推理和一系列技術(shù)鑒定活動(dòng)形成鑒定結(jié)論的過(guò)程。為防止鑒定結(jié)論出現(xiàn)錯(cuò)誤或重大缺陷，鑒定過(guò)程中，鑒定人應(yīng)確保鑒定證據(jù)材料充足、真實(shí)合法，恰當(dāng)運(yùn)用引用技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，縝密推理、慎做結(jié)論。
(一)確保鑒定證據(jù)材料充足、真實(shí)合法
司法會(huì)計(jì)鑒定過(guò)程是“依證舉證”的過(guò)程，“依證”指依據(jù)司法會(huì)計(jì)鑒定證據(jù)材料，“舉證”則是指做出司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論。司法會(huì)計(jì)鑒定證據(jù)材料不同于審計(jì)證據(jù)，鑒定人必須掌握鑒定證據(jù)材料與審計(jì)證據(jù)的區(qū)別，正確進(jìn)行取證工作，確保鑒定證據(jù)材料充足、真實(shí)合法。兩者的區(qū)別主要表現(xiàn)在以下三方面：第一，來(lái)源不同。一般審計(jì)業(yè)務(wù)的證據(jù)均由審計(jì)人員直接收集。在司法會(huì)計(jì)鑒定業(yè)務(wù)中，由于司法會(huì)計(jì)鑒定人在訴訟中的地位和任務(wù)，決定了其無(wú)權(quán)自行收集鑒定所需的材料，而必須由辦理案件的訴訟機(jī)關(guān)或訴訟部門依法定程序收集。當(dāng)然，在許多情形中，司法機(jī)關(guān)需要司法會(huì)計(jì)鑒定人協(xié)助進(jìn)行某些材料的收集工作，但這類工作必須依法在案件承辦人員的主持下進(jìn)行，由鑒定人自行收集的或其他人收集的鑒定材料不得作為司法會(huì)計(jì)鑒定證據(jù)材料使用。因此，鑒定人在鑒定中發(fā)現(xiàn)缺少必要的鑒定材料時(shí)，應(yīng)向司法機(jī)關(guān)提出補(bǔ)充鑒定材料的要求，由訴訟機(jī)關(guān)或訴訟部門負(fù)責(zé)收集。這就要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在從事鑒定業(yè)務(wù)時(shí)放棄習(xí)慣做法，不自行收集鑒定材料。第二，獲取手段、方法不同。首先，一般審計(jì)工作大量運(yùn)用抽樣技術(shù)和方法，根據(jù)對(duì)抽出樣本的測(cè)試結(jié)果推斷審計(jì)對(duì)象的總體特征，進(jìn)而得出審計(jì)結(jié)論。司法會(huì)計(jì)鑒定必須用詳查法，對(duì)據(jù)以作出鑒定結(jié)論的會(huì)計(jì)資料必須逐一檢驗(yàn)并論證，“不能以點(diǎn)代面、以表及里，不能舉一反三，”任何粗心大意都可能造成錯(cuò)鑒、漏鑒。其次，由于法律訴訟中存在著訴訟分工，司法會(huì)計(jì)鑒定人只能采用技術(shù)手段(檢查、計(jì)算、分析性復(fù)核等)來(lái)完成鑒定，而審計(jì)人員除技術(shù)手段外，還可采取各種非技術(shù)手段獲取審計(jì)證據(jù)，如監(jiān)盤、觀察、查詢及函證。顯然，司法會(huì)計(jì)鑒定更強(qiáng)調(diào)技術(shù)性。第三，范圍不同。審計(jì)的研究對(duì)象是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，載體除財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料外，還包括各種記錄和言詞等材料。一般而言，審計(jì)證據(jù)包括實(shí)物證據(jù)、書面證據(jù)(主要指財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料)、口頭證據(jù)、環(huán)境證據(jù)。司法會(huì)計(jì)鑒定的研究對(duì)象是涉案會(huì)計(jì)事實(shí)，載體只能是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料。因而據(jù)以作出司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論的證據(jù)只包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料，而且必須是具備一定條件的會(huì)計(jì)資料。當(dāng)事人陳述、證人證言不能作為鑒定結(jié)論的基本依據(jù)。這是因?yàn)�，不僅客觀因素、陳述者的主觀傾向能夠影響其真實(shí)性和完整性，而且還容易受到陳述者的感受力、記憶力、判斷力、表述力等因素的影響，因而在訴訟過(guò)程中，如果以言詞陳述作為鑒定依據(jù)，無(wú)疑會(huì)影響鑒定結(jié)論的正確性。因此，鑒定人不能把言詞陳述作為證據(jù)材料使用。
(二)恰當(dāng)運(yùn)用引用技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)
引用技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)是指標(biāo)準(zhǔn)本身是為了規(guī)范其他技術(shù)事項(xiàng)而制定的，但在司法會(huì)計(jì)活動(dòng)的過(guò)程中需要引用以作為依據(jù)的司法會(huì)計(jì)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。在司法會(huì)計(jì)鑒定中，引用技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)通常作為鑒別和判定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的標(biāo)準(zhǔn)。實(shí)踐中常出現(xiàn)對(duì)同一經(jīng)濟(jì)案件的同一會(huì)計(jì)問(wèn)題的司法鑒定，不同的人會(huì)作出不同的鑒定結(jié)論的情形，這與技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)運(yùn)用不當(dāng)不無(wú)關(guān)系。鑒定人應(yīng)特別注意排除以自己的認(rèn)識(shí)或習(xí)慣代替技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，在運(yùn)用引用技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循以下原則：
(1)針對(duì)性原則，即在司法會(huì)計(jì)鑒定中，應(yīng)當(dāng)選用與鑒定內(nèi)容相關(guān)的最具體的引用技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。
(2)有效性原則，指當(dāng)存在不同時(shí)期標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)容不一致的情形時(shí)，應(yīng)當(dāng)選用鑒定涉及的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料形成時(shí)或鑒定材料所反映的財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)出現(xiàn)時(shí)仍然有效的引用技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)
(3)合法性原則，指當(dāng)存在標(biāo)準(zhǔn)沖突的情形時(shí)，應(yīng)當(dāng)選用符合有關(guān)法律規(guī)定的引用技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。在選用非國(guó)家機(jī)構(gòu)制定的規(guī)章制度作為引用技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，應(yīng)對(duì)該標(biāo)準(zhǔn)是否符合國(guó)家設(shè)定的有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)制定原則、其具體內(nèi)容與國(guó)家制定的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)是否具有一致性進(jìn)行識(shí)別。
(4)合理性原則，指當(dāng)同一標(biāo)準(zhǔn)文件中規(guī)定了多個(gè)可供選擇標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際情況選用最為合理的標(biāo)準(zhǔn)。
(5)前提適用原則，指在使用引用技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)判明標(biāo)準(zhǔn)的適用前提，選擇與鑒定事項(xiàng)具有同一前提的標(biāo)準(zhǔn)。
(三)縝密推理、慎做結(jié)論
司法會(huì)計(jì)鑒定是一項(xiàng)技術(shù)鑒定活動(dòng)，鑒定結(jié)論除具備訴訟證據(jù)的一般屬性外，還應(yīng)具備相應(yīng)的技術(shù)屬性：科學(xué)性、唯一性、局限性。鑒定結(jié)論的科學(xué)性是指鑒定結(jié)論能客觀地反映案件事實(shí)。鑒定人在出具鑒定結(jié)論前，必須重新審視自己的工作過(guò)程，檢查所取得的證據(jù)是否符合客觀事實(shí)，數(shù)據(jù)資料有無(wú)違反技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，有無(wú)不合邏輯的推理等。如果論證過(guò)程違反邏輯規(guī)律或推理不當(dāng)，鑒定結(jié)論就會(huì)失去證據(jù)價(jià)值。鑒定結(jié)論的唯一性是指同一案件的同一財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題只有唯一的鑒定結(jié)論。唯一性是科學(xué)性的具體體現(xiàn)。因此，由幾人同時(shí)進(jìn)行的鑒定，如果出現(xiàn)了兩個(gè)或兩個(gè)以上的鑒定結(jié)論，其中至少有一個(gè)是錯(cuò)誤的。盡管《司法鑒定人管理辦法》規(guī)定司法鑒定人與其他司法鑒定人意見(jiàn)不一致時(shí)，有權(quán)保留意見(jiàn)，但法律是追求唯一性的。因此，鑒定人應(yīng)查找出分歧的所在，進(jìn)行深入的分析，從而得出唯一正確的結(jié)論。鑒定結(jié)論的局限性是指鑒定結(jié)論只能反映和證明特定方面的案件事實(shí)，而不能反映和證明全部案件事實(shí)。這是由司法會(huì)計(jì)鑒定的任務(wù)及其方法的局限性決定的。局限性要求鑒定人在出具鑒定結(jié)論時(shí)，只能在委托范圍內(nèi)對(duì)所涉及的鑒定事項(xiàng)表示意見(jiàn)，任何超越鑒定范圍和工作職責(zé)的意見(jiàn)均為無(wú)效結(jié)論。
三、出具鑒定書的風(fēng)險(xiǎn)控制
司法會(huì)計(jì)鑒定書是司法會(huì)計(jì)鑒定人在鑒定結(jié)束時(shí)制作的、表明鑒定過(guò)程和鑒定結(jié)論的法律文書。由于鑒定書具有特殊用途，相關(guān)法規(guī)對(duì)鑒定書的內(nèi)容、格式及出具條件作出了相應(yīng)要求。司法會(huì)計(jì)鑒定人應(yīng)按要求出具鑒定書，確保鑒定書規(guī)范、標(biāo)準(zhǔn)。出具鑒定書的基本條件是：提供的資料系統(tǒng)完整，送鑒材料齊全，實(shí)驗(yàn)條件(技術(shù)方法和設(shè)備)完備，能得出鑒定結(jié)論。因此，當(dāng)缺失會(huì)計(jì)資料、鑒定材料不足或因鑒定材料質(zhì)量問(wèn)題無(wú)法作出相應(yīng)的鑒定結(jié)論、技術(shù)條件不具備或取證受限制時(shí)，司法會(huì)計(jì)鑒定人只能要求補(bǔ)充鑒定材料、中止鑒定或終止鑒定，而不能出具鑒定書。此外，實(shí)踐中還應(yīng)注意如下兩種情況也不能出具鑒定書：
第一，沒(méi)有必要逐一檢驗(yàn)并論證，而僅需用抽查結(jié)果即可推斷涉案會(huì)計(jì)事實(shí)的案件不宜出具司法會(huì)計(jì)鑒定書。如涉及公司財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)性的訴訟，只要抽查一定數(shù)量的會(huì)計(jì)資料就可以證明公司財(cái)務(wù)報(bào)告信息是否真實(shí)。此項(xiàng)活動(dòng)只能算是審計(jì)，也只能出具審計(jì)報(bào)告，因?yàn)樗痉〞?huì)計(jì)鑒定人使用的是審計(jì)證明方法。
第二，需要用不確定因素推斷會(huì)計(jì)事實(shí)的請(qǐng)求，也不能出具司法會(huì)計(jì)鑒定書。在民事或行政訴訟中，有時(shí)需要對(duì)一些可能將會(huì)出現(xiàn)的不確定因素進(jìn)行推測(cè)，如估算災(zāi)害損失帶來(lái)的隱性損失和搶救、修復(fù)、彌補(bǔ)等可能產(chǎn)生的費(fèi)用，而這些估算方法恰恰是審計(jì)的一個(gè)重要證明手段。因此，也只能算是審計(jì)。
四、鑒定人出庭的風(fēng)險(xiǎn)控制
作為訴訟證據(jù)，司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論必須經(jīng)過(guò)當(dāng)事人的質(zhì)證和審判人員的判斷才能作為判決的依據(jù)。因此，鑒定人依法出庭接受質(zhì)證是鑒定風(fēng)險(xiǎn)控制的最后一道環(huán)節(jié)。通過(guò)出庭接受質(zhì)證，促使法官采信正確的鑒定結(jié)論，或者發(fā)現(xiàn)鑒定中的不足甚至錯(cuò)誤，防止發(fā)生錯(cuò)案。
司法會(huì)計(jì)鑒定是在法律界不熟悉會(huì)計(jì)知識(shí)的情形下產(chǎn)生的，對(duì)會(huì)計(jì)、審計(jì)、財(cái)務(wù)等專門知識(shí)，法官一般了解不夠透徹，因此，庭審中，鑒定人應(yīng)盡量使用通俗易懂的語(yǔ)言。同時(shí)，為強(qiáng)化法官心證的形成，促使鑒定結(jié)論最終被法官采信，鑒定人應(yīng)注意使用一定的證明技巧，提高司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論的證明力。如引用人民法院的生效判決和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)編制的典型案例，援引這些案例有助于強(qiáng)化法官心證的形成。又如運(yùn)用抽樣調(diào)查的方法，向同行業(yè)專業(yè)人士發(fā)出調(diào)查表，得出統(tǒng)計(jì)結(jié)論，同時(shí)請(qǐng)公證處對(duì)整個(gè)過(guò)程進(jìn)行公證。公證書在我國(guó)具有法定證據(jù)的效力，公證書證明的事項(xiàng)，除非有足夠的證據(jù)予以反駁，法院即予以采信。
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