淺談同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法會(huì)計(jì)畢業(yè)論文
摘要：企業(yè)合并是現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一個(gè)突出現(xiàn)象，它是產(chǎn)業(yè)發(fā)展、企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的必然產(chǎn)物，在未來(lái)很長(zhǎng)的一段時(shí)間里，企業(yè)合并將是我國(guó)現(xiàn)代大公司特別是上市公司形成和發(fā)展的有效手段。正因如此，企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理問(wèn)題一直是會(huì)計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界所共同密切關(guān)注的問(wèn)題。
關(guān)鍵詞：企業(yè)合并;權(quán)益結(jié)合法;同一控制
2006年，我國(guó)財(cái)政部制定了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并》，對(duì)企業(yè)合并的類(lèi)別界定范圍做出了詳細(xì)的規(guī)定，明確企業(yè)合并分為同一控制下和非同一控制下的企業(yè)合并。按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界中，屬于同一控制下的企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理往往采用權(quán)益結(jié)合法，而非同一控制下的企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理采用購(gòu)買(mǎi)法。而在此之前，美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則是明文廢除權(quán)益結(jié)合法，國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則也取消了權(quán)益結(jié)合法。我國(guó)2010年7月出臺(tái)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)》，對(duì)企業(yè)合并各相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行了修訂，那么是否意味著同一控制下的會(huì)計(jì)處理采用權(quán)益結(jié)合法將更加符合我國(guó)國(guó)情?權(quán)益結(jié)合法在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)上會(huì)存在哪些問(wèn)題?在此，將從以下幾個(gè)方面來(lái)探討權(quán)益結(jié)合法所存在的一些問(wèn)題并提出筆者的部分解決方案和建議。
一、采用權(quán)益結(jié)合法對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)存在較大的影響
同一控制下的企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理對(duì)于上市公司存在較大的財(cái)務(wù)影響。通常情況下，上市公司進(jìn)行企業(yè)合并的重組資產(chǎn)的公允價(jià)值都會(huì)大于其賬面價(jià)值，權(quán)益結(jié)合法下，用賬面價(jià)值入賬實(shí)際上縮減了合并方取得的資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量，這很可能會(huì)導(dǎo)致上市公司每股收益下降而凈資產(chǎn)收益率上升的不對(duì)稱(chēng)情況或者每股收益和凈資產(chǎn)收益率同時(shí)上升的情況。
筆者通過(guò)對(duì)東方電氣股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱(chēng)東方電氣)、中國(guó)遠(yuǎn)洋控股股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱(chēng)中國(guó)遠(yuǎn)洋)、華電國(guó)際電力股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱(chēng)華電國(guó)際)的合并案例發(fā)現(xiàn)，采用權(quán)益結(jié)合法對(duì)同一控制下的企業(yè)合并進(jìn)行會(huì)計(jì)處理對(duì)企業(yè)的凈利潤(rùn)、每股收益、凈資產(chǎn)收益率產(chǎn)生了較大的影響，
2007年11月，東方電氣支付100萬(wàn)現(xiàn)金、發(fā)行權(quán)益性證券36 700萬(wàn)并承擔(dān)債務(wù)231萬(wàn)，對(duì)其子公司東方鍋爐、東方汽輪機(jī)有限公司進(jìn)行合并。
2007年10月至2007年12月期間，中國(guó)遠(yuǎn)洋通過(guò)發(fā)行股票和支付現(xiàn)金的方式對(duì)中遠(yuǎn)散運(yùn)、青島遠(yuǎn)洋、深圳遠(yuǎn)洋等進(jìn)行合并。
2007年1月，華電國(guó)際通過(guò)支付現(xiàn)金的方式對(duì)中國(guó)華電進(jìn)行合并。
合并后對(duì)各項(xiàng)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的影響見(jiàn)以下各表：
(一)采用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理對(duì)利潤(rùn)的影響
(二)采用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理對(duì)每股收益的影響
(三)采用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理對(duì)凈資產(chǎn)收益率的影響
上述幾個(gè)合并案例皆屬于同一控制下的企業(yè)合并，從上述數(shù)據(jù)不難看出，通過(guò)采用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，對(duì)合并后企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)是會(huì)產(chǎn)生較大的影響。現(xiàn)將以上所列三個(gè)公司的數(shù)據(jù)加總平均，對(duì)比權(quán)益結(jié)合法和購(gòu)買(mǎi)法對(duì)凈利潤(rùn)、每股收益和凈資產(chǎn)收益率的影響如下：
這種財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的變動(dòng)并不是進(jìn)行企業(yè)合并后發(fā)生的盈虧的真實(shí)情況，而是會(huì)計(jì)處理方式本身帶來(lái)的影響，這很容易變?yōu)樯鲜泄静倏v利潤(rùn)的手段。
二、采用權(quán)益結(jié)合法容易導(dǎo)致利潤(rùn)操縱
上述案例只是比較具有代表性的例子，雖然有一大部分的同一控制下企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法并沒(méi)有帶來(lái)多大的影響，但權(quán)益結(jié)合法的運(yùn)用相對(duì)于購(gòu)買(mǎi)法對(duì)每股收益和凈資產(chǎn)收益率都產(chǎn)生了不同程度的影響卻是不爭(zhēng)的`事實(shí)，在眾多的企業(yè)合并案例當(dāng)中，難免會(huì)出現(xiàn)部分利用權(quán)益結(jié)合法粉飾報(bào)表的例子，以下通過(guò)浙江廣廈股份有限公司利用“會(huì)計(jì)游戲”粉飾報(bào)表的案例進(jìn)行說(shuō)明，進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)在了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況和財(cái)務(wù)狀況的時(shí)候不應(yīng)只看其報(bào)表數(shù)據(jù)，還應(yīng)關(guān)注企業(yè)所選擇的會(huì)計(jì)處理方法。
三、結(jié)論與建議
針對(duì)文中提到的問(wèn)題提出相應(yīng)的改進(jìn)意見(jiàn)和建議：
第一，建議在合并時(shí)對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理一律按照合并時(shí)支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，而在后續(xù)的計(jì)量中仍舊采用原來(lái)的方法，這樣就可以避免取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)存在的問(wèn)題。
第二，建議嚴(yán)格限制權(quán)益結(jié)合法的使用范圍�？紤]到采用權(quán)益結(jié)合法存在利潤(rùn)操作的問(wèn)題，而根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，屬于“同一控制下的企業(yè)合并”都應(yīng)使用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，然而，準(zhǔn)則中的“同一控制”僅僅要求參與合并的各個(gè)企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，卻沒(méi)有很?chē)?yán)格地限定其合并的方式，而筆者認(rèn)為，在應(yīng)用權(quán)益結(jié)合法的時(shí)候也要考慮到“實(shí)質(zhì)重于形式”的要求，對(duì)于真正滿(mǎn)足“權(quán)益結(jié)合”的合并才予以使用，這樣必然會(huì)提高其應(yīng)用的可操作性和客觀(guān)性。因此，筆者認(rèn)為，屬于新準(zhǔn)則規(guī)定的“同一控制”的企業(yè)合并且通過(guò)換股合并的方式實(shí)現(xiàn)的合并交易才使用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理是比較合理的。
第三，建議嚴(yán)格限制高新技術(shù)企業(yè)使用權(quán)益結(jié)合法。之所以建議嚴(yán)格限制甚至是禁止高新技術(shù)企業(yè)行業(yè)使用權(quán)益結(jié)合法，是因?yàn)榭紤]到這個(gè)行業(yè)的特殊性。高新技術(shù)企業(yè)行業(yè)最大的特點(diǎn)就是這類(lèi)企業(yè)屬于知識(shí)型企業(yè)，其無(wú)形資產(chǎn)在企業(yè)的資產(chǎn)中占有很大的比例，雖然現(xiàn)在對(duì)資產(chǎn)評(píng)估的技術(shù)水平已經(jīng)到達(dá)了一定的高度，但是鑒于無(wú)形資產(chǎn)的特殊性，我國(guó)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估技術(shù)還處于發(fā)展中的水平而并沒(méi)完全成熟，還有待進(jìn)一步提高的空間。
參考文獻(xiàn)：
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