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關(guān)于企業(yè)分部報告理論與實務(wù)的探討
[內(nèi)容摘要] 為了適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展要求，財政部不久前頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則--分部報告》（征求意見稿）。本文結(jié)合西方國家及國際會計準(zhǔn)則，從理論上和實務(wù)上對分部報告的立足點、分部信息的質(zhì)量特征、披露原則、披露內(nèi)容及分部報告分析幾方面作了探討，并對征求意見稿提出了自己的意見和建議。[關(guān)鍵詞] 分部報告 立足點 質(zhì)量特征 披露原則 披露內(nèi)容 分部分析
一、引言
隨著世界經(jīng)濟的一體化，企業(yè)的活動范圍已不再受到國家和地區(qū)的限制而走向全球化。為了抵御風(fēng)險，搶占市場，越來越多的企業(yè)走上了多元化的經(jīng)營道路。加之信息技術(shù)、交通技術(shù)的飛速發(fā)展，也為跨行業(yè)、跨地區(qū)、跨國界經(jīng)營提供了條件。對于從事多種業(yè)務(wù)的企業(yè)來說，有關(guān)各種業(yè)務(wù)的信息，常常與有關(guān)企業(yè)整體的信息一樣重要。自20世紀(jì)60年代以來，國際上就出現(xiàn)了有關(guān)分部信息披露的制度規(guī)定。英、美是最早提出分部財務(wù)報告要求的國家。1965年英國的股票交易所率先要求上市公司編制分部財務(wù)報告，1967年英國公司法首次做出公司應(yīng)披露分部信息的法律規(guī)定，1990年英國原會計準(zhǔn)則委員會發(fā)布了ＳＳＡＰ第25號《分部報告》；1976年美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）發(fā)布SFAS14"企業(yè)分部財務(wù)報告"，1997年FASB對此進行了修訂，并發(fā)布了新的SFAS131"分部報告"；1981年國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）發(fā)布了IAS14"按分部編制財務(wù)資料"，并于1997年重新進行了修訂。1994年以來，我國的證監(jiān)會、財政部也陸續(xù)發(fā)布了一些分部報告方面的規(guī)定，但總體上說，這些規(guī)定比較零散，操作性也不強。為了適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展，規(guī)范企業(yè)分部報告的編制和分部信息的提供，我國財政部于2001年11月印發(fā)了《企業(yè)會計準(zhǔn)則--分部報告》（征求意見稿）。征求意見稿基本上與國際會計準(zhǔn)則保持了一致，有利于同國際會計慣例接軌。本文擬從理論上和實務(wù)上對分部報告做一些簡要的探討。
二、關(guān)于分部報告的立足點和目標(biāo)
信息使用者對跨行業(yè)、跨國界集團公司財務(wù)信息的需求，導(dǎo)致了合并會計報表與分部報告的產(chǎn)生和規(guī)范。從各國的實踐情況來看，對合并會計報表編制、披露的相關(guān)制度規(guī)定早于對分部報告的有關(guān)規(guī)定。合并會計報表通過對集團內(nèi)企業(yè)間的內(nèi)部交易進行抵消，使信息使用者可以從整體上把握整個企業(yè)集團的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。合并會計報表的缺點在于盡管它可以展示出集團的全貌，但它所表達的集團財務(wù)狀況和經(jīng)營成果僅是對各個經(jīng)營分部的盈利水平、增長趨勢和風(fēng)險情況的簡單平均，未能反映出集團對各個經(jīng)營分部的依賴程度，不利于信息使用者對集團整體風(fēng)險與報酬進行更精確的預(yù)測。正因如此，作為對合并會計報表解釋與補充的分部報告就應(yīng)運而生了。合并會計報表與分部報告之間是一種綜合-分解-再綜合的關(guān)系。首先是合并會計報表在抵消內(nèi)部交易的基礎(chǔ)上對各個經(jīng)營分部財務(wù)狀況、經(jīng)營成果進行簡單綜合，接著是分部報告按風(fēng)險與報酬標(biāo)準(zhǔn)（IASC的做法）或內(nèi)部管理框架（FASB的做法）對合并會計報表進行分解，最后是信息使用者在分部分析的基礎(chǔ)上綜合形成對企業(yè)整體經(jīng)營情況、未來前景的判斷。從這一意義上說，企業(yè)集團的合并會計報表是企業(yè)分部報告的立足點[ ]。明確了這一立足點，我們就能更好的理解征求意見稿的相關(guān)內(nèi)容。這些內(nèi)容包括征求意見稿第3條"如果母公司的會計報表和合并會計報表一并提供，則只需在合并會計報表的基礎(chǔ)上提供分部報告信息"以及第23條"企業(yè)應(yīng)列示按報告分部披露的信息和在合并會計報表或企業(yè)會計報表中的總額信息之間的調(diào)節(jié)情況"；明確了這一立足點，也有利于我們更準(zhǔn)確地把握企業(yè)分步報告的目標(biāo)，即企業(yè)分部報告的編制和披露要建立在對整個企業(yè)作出更合理判斷的基礎(chǔ)上，分部及可報告分布的確定、分部報告主要項目的確認(rèn)與計量、分部信息的披露等都只是作為一個過程、一種手段而存在，分部報告的最終目標(biāo)應(yīng)該是對整個企業(yè)集團財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及發(fā)展趨勢作出更好的評估。
三、關(guān)于分部報告的信息質(zhì)量特征和披露原則
分部信息涉及的最主要質(zhì)量特征是相關(guān)性、可靠性和可比性。對于相關(guān)性，IASC的看法是"當(dāng)資料通過幫助使用者評估過去、現(xiàn)在或未來的事件
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