人力資源會計產(chǎn)生于 2 0世紀(jì) 6 0年代后期 ,它經(jīng)歷了70年代初、中期的初步實施階段以后 ,在 70年代后期和 80年代初期卻陷入了低迷的境地 ,在 90年代以后仍發(fā)展緩慢。究其原因 ,最重要的是實施的外部客觀環(huán)境及相應(yīng)的理論不夠完善 ,尤其是人力資源會計的確認(rèn)、計量和報告的理論。知識經(jīng)濟時代的來臨 ,許多應(yīng)用人力資源會計的條件已逐步具備。本文擬就此問題作初步探討。
(一 )知識經(jīng)濟時代人力資源的確認(rèn)
人才資源是由知識和學(xué)習(xí)知識的能力、技能、發(fā)明創(chuàng)造力、組織管理、判斷決策、完成任務(wù)能力等看似抽象但是起決定作用的人力因素所構(gòu)成。在知識經(jīng)濟社會 ,其具體表現(xiàn)為 :人的智慧和創(chuàng)新 ,并被投入與貨幣相通的市場經(jīng)濟的流通網(wǎng)絡(luò) ,形成了人才資源與非人力資源 (物質(zhì)、貨幣等 )共同訂立的特別市場契約 ,共擔(dān)企業(yè)風(fēng)險 ,共享企業(yè)利益 ,成為企業(yè)最重要的資源。把人力、智力資源作為有價值的經(jīng)濟資源 ,就強調(diào)了知識的價值。人的智慧和創(chuàng)新這種高智力勞動可轉(zhuǎn)化為獨立的策略、構(gòu)思 ,進而形成各種具有開拓性的設(shè)計。發(fā)明、創(chuàng)造及組織管理等 ,它們的定型化 ,就形成獨樹一幟的特有的資產(chǎn)──人力資產(chǎn)。這些資產(chǎn)比傳統(tǒng)的有形資產(chǎn) (原材料、廠房、設(shè)備、貨幣等 )更能發(fā)揮出無可比擬的巨大作用 ,并能帶來巨大的增值和財富 ,從而使市場經(jīng)濟的發(fā)展不再屬于資源依賴型 ,而轉(zhuǎn)化為依賴于人的知識智慧和創(chuàng)新能力發(fā)展程度的知識依賴型。需要說明的是 ,盡管人力資源屬于企業(yè)經(jīng)營中最重要的資源這一論斷 ,已成為大眾的共識 ,但以會計角度來看 ,從資產(chǎn)的基本概念等方面出發(fā) ,人力資源作為資產(chǎn)還需從觀念上進行突破。主要理由如下 ：
1 .人力資源具有自主性。人們在處理任何事情時主觀上都存在著積極或消極 ,作為或不作為的傾向與選擇。這種自主性導(dǎo)致了企業(yè)對于人力資源控制權(quán)的不完全性。對于傳統(tǒng)資產(chǎn)項目而言 ,企業(yè)不但有權(quán)控制其產(chǎn)出物和效用 ,而且對于特定資產(chǎn)本身還擁有著占有、使用、收益和處置等完全的財產(chǎn)權(quán)利 ;而對于人力資源 ,任何企業(yè)所能控制的僅僅是其知識或技能的固化產(chǎn)品 ,即勞動成果。
2 .勞動者與企業(yè)之間的本質(zhì)關(guān)系是一種交易契約關(guān)系 ,而非財產(chǎn)所有權(quán)關(guān)系 ,勞動合同的存續(xù)期具有很大的不確定性。從企業(yè)角度看 ,它對人力資源效用的控制及相應(yīng)收益的占有都只是暫時的 ,在構(gòu)成企業(yè)總體獲利能力的諸多因素中 ,經(jīng)營性租賃資源的性質(zhì)和特點與人力資源極其相似。對于前者 ,財務(wù)會計并不將其納入企業(yè)資產(chǎn)的范圍。
(二 )人力資源價值的計量
會計的靈魂在于會計計量 ,會計計量是會計系統(tǒng)的核心職能。人力資源會計系統(tǒng)的運行同樣離不開一套恰當(dāng)?shù)臅嬘嬃坷碚�。人力資源會計的計量包括兩大部分 ,即人力資源成本和人力資源價值的計量。對人類資源成本予以計量的方法 ,包括歷史成本計量模型和重置成本計量模型 ;對人力資源的價值予以計量的方法包括未來工資折現(xiàn)模型、未來收入折現(xiàn)模型、隨機報酬模型、內(nèi)部競價模型等等。以上各種計量方法各自有其優(yōu)缺點 ,一般認(rèn)為 ,在現(xiàn)行條件下 ,計量人力資產(chǎn)還是選擇成本法比較恰當(dāng) ,因為成本法計量符合公認(rèn)會計原則和會計準(zhǔn)則的要求 ,具有可靠性、可驗證性和可比性特征。近年來 ,會計學(xué)家越來越多地吸收經(jīng)濟學(xué)資產(chǎn)概念來發(fā)展會計學(xué)資產(chǎn)概念 ,以便使計量結(jié)果更接近資產(chǎn)的實際經(jīng)濟價值 ,為信息使用者提供更加相關(guān)的信息 ,價值法計量即是如此。但是實踐證明 ,信息使用者對此并沒有表示支持 ,所以在歷史成本計量受到越來越多挑戰(zhàn)的今天 ,信息使用者仍然司空見慣于傳統(tǒng)會計慣例。作為已被會計實務(wù)認(rèn)可的計量屬性 ,在沒有找到更好的計量屬性之前 ,歷史成本將繼續(xù)發(fā)揮它的重要作用。但是我們在推崇歷史成本計量屬性的同時 ,也必須正視它的不足 ,這就是 :人力資產(chǎn)的歷史成本 ,不代表任何未來的經(jīng)濟利益 ,因此 ,不能成為決策有用的信息 ,歷史成本不能反映人力資產(chǎn)入賬以后的隨時間推移可能發(fā)生的增值或減損 ,因此 ,必須以價值法計量方式來彌補 ,而且價值法可以為企業(yè)管理決策提供有用信息。
(三 )人力資源會計的模式構(gòu)想──將人力資源會計整體納入財務(wù)會計核算體系知識經(jīng)濟時代 .
由于信息使用者的迫切需要 ,并且人力資源價值有了提供基礎(chǔ)和物質(zhì)保障 ,人力資源價值信息進入財務(wù)會計核算體系有了可能性。首先 ,從財務(wù)會計的發(fā)展趨勢來看 ,越來越多的不確定信息 (如重置成本、重置價值等 )進入財務(wù)會計核算體系 ,且這種做法已被人們從觀念上接受。歷史成本核算原則已不是必須恪守的真理。尤其是在知識經(jīng)濟時代 ,歷史成本核算有被打破的趨勢。這樣 ,以估計為基礎(chǔ)的人力資源價值信息與其他不確定性信息一樣 ,可望進入財務(wù)會計核算體系。其次 ,以知識為基礎(chǔ)的人力資源價值計量模式使人力資源價值信息的可信度大大增加。由于避免了價值估計的盲目性 ,此類信息有可能為財務(wù)會計核算體系所接受。最后 ,由于人力資源價值的可變性特點 ,按以往的核算體系核算 ,其工作量十分巨大 ,而以信息技術(shù)為基礎(chǔ)的知識經(jīng)濟時代 ,一切計算工作由計算機完成 ,使人力資源價值信息的進入有了物質(zhì)保障。
可以認(rèn)為 ,人力資源成本信息所提供的累計數(shù)據(jù)將隨著人力資源使用期間的延長而逐漸接近人力資源價值會計對其的預(yù)期估計價值。根據(jù)上述原因 ,特提出將人力資源全部信息納入財務(wù)會計核算體系的構(gòu)想.
[經(jīng)濟時代人力資源的架構(gòu)]